关于德国会计环境与模式对中国会计变革的启示论文

一、管理会计存在的问題

　　我国引进管理会计之时，正值经济体制改革伊始。以后随着改革步伐加快、力度加大、市场经济逐步建立，以及传统工业向高新科技产业的过渡，管理会计环境发生了深刻的变化。同时，管理会计作为一门新兴的边缘学科,其理论、方法尚未完全定型，因此管理会计在我国的应用与研究存在一些问题，阻碍其在现代企业成本管理中发挥作用。主要表现在以下几个方面：

　　(一)管理会计的基点。

　　众所周知，细代企业管理是经营型管理而非生产型管理，企业经营管理应着眼于销售，通过广告、提高产品服务质量、降低产品成本、实现售后服务等方式促进销售增长，以期增加企业价值。管理会计作为企业管理的有机组成部分,也应与经营型管理相适应，以销售预测作为企业预测、决策和控制的基点。然而,我国管理会计理论研究并非如此。绝大多数管理会计学著作都把销售作为一个常量，把销售额的确定作为成本预测和控制、利润规划和控制以及资金规划和控制的前提条件。在投资决策中，管理会计人员根据一定销售量测算出投资规模，投资一经形成，折旧等固定成本随即确定。企业生产能力具有相对稳定性，而产品需求量根据市场等因素有经常的变化。因此，产品的销售量与生产能力相适应只是暂时的、个别的。针对剩余的生产能力，管理会计学著作总是固守固定成本与变动成本的严格划分，鼓励以增加产量的方式降低单位固定成本。但增加的产量必须采取相应的措施销售出去，这样必然增加销售费用。显然，这与销售决定生产的基点是相矛盾的。事实上降低单位固定成本的方法除了增加产量之外，还可以通过转移生产能力的方式实行，剩余生产能力或租赁或联营或其它方式都可以转移。采取哪种方法降低单位固定成本主要是比较收益和成本增量。由于量本利等管理会计方法是以企业固有生产能力而非销售预测为基点，管理会计对销售费用增量并未单独反映，对剩余生产能力转移成本预测也未加以阐述。因此对剩余生产能力的转移净收益与增加产量的净收益无法进行对比分析，从而导致企业决策中忽视产品销售成本，单纯强调生产能力转移成本。

　　(二)固定成本与变动成本的控制。

　　按现行管理会计的分类，固定成本是指产量在一定限度等。随着产量的增加或减少，单位固定成本将相应地降低或升高。变动成本是指随着产量的增减变动，其总额将成正比例变化的有关成本，一般包括直接材料、直接人工、产品包装费等等。单位变动成本不因产量变动而发生相应的变化;而是始终保持在一定水平上。由于固定成本在投资决策中确定，在生产经营过程中已很难改变，相反，变动成本可以通过科学技术的进步予以降低，这样，现行管理会计就存在将固定成本管理与变动成本管理割裂开来的现象,在投资决策中重视固定成本的预测和控制，在生产经营管理中重视变动成本的管理而忽视固定成本的管理。

　　随着科学技术的进步，现代企业资本密集程度越来越高，产品中折旧费、固定资产租金、管理人员工资等固定成本越来越大，而人工成本等变动成本则日趋下降。统计表明，现代企业产品成本中人工成本低于10%，高科技产业甚至低于4%。生产经营过程中管理人员的精力集中在不到10%的成本项目上，可谓避重就轻，没有抓住成本控制的重点，这种成本管理方式已难满足现代企业管理的需要。

　　(三)标堆成本和内部转移价格。

　　企业利润包括两个部分。一是社会平均利润，一是内涵利润。所谓内涵利润是指企业采用先进的科学技术和管理方法导致企业成本低于社会平均成本而获取的超过社会平均利润的那一部分利润。企业管理的最低目标是获取社会平均利润，较高目标是获取超额利润。企业标准成本制定应能正确反映企业获取的成绩哪些只获取了社会平均利润，哪些已获得了超额利润，同时明确企业成本管理应达到的程度。

　　从标准成本的制定和运用来看，标准成本不能达到以上要求。我国企业的标准成本一般是根据企业自身已经达到的生产技术水平和有效的经营管理条件为基础而制定的，这种标准成本把生产经营中不可避免的损失估计在内，是一种经过努力预期可以达到的水平，相对该企业而言是先进的，与社会平均成本却毫不相关。因此这种标准成本即不能明确企业的目标，更不能正确核算超额利润，先进企业使用它无法衡量自己在同行中的位置，落后企业使用它只能滋生一种虚妄的骄傲。看来标准成本并不标准。