万福生科2012年中报更正公告表明，企业就是利用往来款项虚增收入。万福生科借着采购工程物资之名把企 业 的资 金 通过 预 付账 款 科 目 转移到虚构的客户账户中。并把预付款项转入建设中的供热车间改造、淀粉糖 扩改 工 程及 污 水 处理 工 程相 关 的科目。最后，企业通过伪造销售合同，把已 经 流出 的 资金 作 为销 售 回 款 来虚增销售收入。这样的资金循环使得企业的销售收入、销售成本和销售利润都虚增了，同样资产负债表中的未分配利润增加，预付账款和在建工程也增加了。同时，保持了资产负债表的平 衡 以及 资 产负 债 表 和利 润 表 的勾稽关系，但是打破了资产负债表、利润表、现金流量表的勾稽关系，报表附 注 与前 面 三大 报 表 也存 在 不 对应的问题。

　　因此，检查资产负债表、利润表、现金流量表的勾稽关系和报表附注与报表的联系是注册会计师在建工程审计的一大重点。

　　(三)在建工程资本化支出与费用化支出的界定的问题

　　企业计入在建工程的资本化支出与其他费用的界限难以准确划分，会计核算时以及审计中容易产生误区。在建工程与其建造成本、财务费用、管理费用产生混淆。辅助生产部门为在建工程提供的水、电、设备的安装、修理、运输等劳务需要按一定标准与工程建造成本进行合理的分摊。企业固定资产的新建、改建、扩建，或技术改造、设备更新和大修理工程等尚未完工的工程支出应计入在建工程，但没有满足确认条件的项目如固定资产的日常维护应计入管理费用。

　　在会计实务中，确定应资本化的利息费用是关键之处。在建工程完工后，企业借款的利息费用不应继续资本化。万福生科通过会计舞弊，变动了在建工程的完工程度，变相延长了应当资本化的利息费用的归集期间，减少了企业当年的财务费用，最终虚增了企业的净利润。

　　当然，审计人员即便观测到企业财务报表中的在建工程金额存在异常增长也很难找出相关的'审计证据，这需要专业资产评估机构的职业判断。企业往往会把当期发生的日常费用通过一定方法包装成企业在建工程的资本化成本，以粉饰企业业绩。

四、完善在建工程审计的对策

　　(一)提升审计人员专业素质

　　在建 工 程 审 计 具 有 较 强 的 专 业性，仅仅依靠审计人员财务方面的知识是远远不够的。审计人员还需要了解诸如在建工程达到预计可使用状态的专业判断、工程验收程序等，同时还要具有资产评估、土木工程、法律等方面的知识，才能做好在建工程的审计工作，发表合理的审计意见。

　　(二)审计过程中要注重实地检查、多次走访

　　通过实地检查、多次走访所直接获得的审计证据具有一定可信度。例如万福生科之类的农业上市企业，其上游采购方很多是分散的小农户，企业即使财务报表造假也不会在银行系统、物流系统留下痕迹。这种情况下，由 于 收购 个 人的 农 产 品享 受 税收 优惠，企业便可以虚增采购成本和采购数量，甚至可以虚构与农户的交易，审计人员需要针对这类企业，按照重要性水平，采取实地检查、多次走访方法抽查与个体农户的交易，以获取最直接的审计证据。

　　(三)重 视 财务 报 表 间 内 在 逻 辑关系

　　企业的资产负债表、利润表和现金流量表存在勾稽关系，尤其是现金流量表与另两大报表分别存在紧密的联系，所以要形成以现金流量表为中心的报表审计体系。企业资产负债表与利润表直接的勾稽关系可以通过虚构往来款项和虚构交易来掩饰，但是资产负债表与现金流量表之间的勾稽关系难以通过舞弊手段来掩饰。比如万福生科财务舞弊案中，虽然资产负债表中的往来款项、在建工程与利润表中的收入、成本、利润的金额相对应，但是往来款项和在建工程与现金流量表中的构建固定资产、无形资产和其他长期资产的现金支出项目出现了不对应，说明企业有可能把经营活动的业务往来款项归入与在建工程有关的科目中。

　　(四)充分了解被审计单位及其环境来评估审计风险

　　在建工程与企业发展趋势以及行业发展趋势有密切关系。如果行业处于上升阶段，企业的生命周期处于成长期，企业由于产品需求的增加需要大量构建固定资产，由此企业在建工程科目的金额也会比较大。相反，低利润、低市场需求、原材料供给不足的企业会限制固定资产构建，在建工程科目金额会比较小。