[例2]20×0年12月31日购入价值为50000元的设备，预计可以使用5年，预计净残值为零。企业采用双倍余额递减法提取折旧。税法允许企业采用直线法计提折旧。未折旧前的利润总额为110000元。适用所得税税率为15%。相应计算如表2。

　　三、税率变动时递延所得税调整

　　在采用资产负债表核算递延所得税时，如果预计转回的税率能够合理确定，发生时按预计转回期间的税率核算。此外，无论发生或转销期间，如果税率变动，均应进行调整。

　　[例3]20×0年12月31日购入价值为50000元的设备，预计可以使用5年，预计净残值为零。企业采用直线法提取折旧。税法允许企业采用双倍余额递减法计提折旧。未折旧前的利润总额为110000元。适用的所得税税率为15%。从第三年起适用税率为20%。相应计算如表3所示。

　　表3 　　　 　　　　　　　　　　　　　　单位：元

　　年度

　　项目 20×0

　　12月31日 20×1

　　12月31日 20×2

　　12月31日 20×3

　　12月31日 20×4

　　12月31日 20×5

　　12月31日

　　账面价值 50000 40000 30000 20000 10000 0

　　计税基础 50000 30000 18000 10800 5400 0

　　差 额 0 10000 12000 9200 4600 0

　　税 率 15% 20%

　　递延所得税负债

　　时点值(余额数) 0 1500 1800 1840 920 0

　　各年度递延所得

　　税负债发生额 0 1500 300 40 -920 -920

　　应交所得税额 — 13500 14700 15040 15920 15920

　　综合分录 借：所得税费用

　　贷：应交税费

　　递延所得税负债 — 15000

　　13500

　　15000 15000

　　14700

　　300 15000

　　15040

　　40 15000

　　15920

　　-920 15000

　　15920

　　-920

　　四、亏损弥补的所得税会计处理

　　我国现行税法允许企业亏损时递延弥补亏损5年。新所得税准则要求企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损和税款抵减的的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。企业应当对5年内可抵扣暂时性差异是否能在以后经营期内的应税利润充分转回作出判断，如果不能，企业则不应确认。

　　[例4]企业在20×0年至20×3年间每年的应税收益分别为：—200万元、80万元、70万元、80万元，适用税率为20%，假设无其他暂时性差异。

　　20×0年会计处理为：

　　借：递延所得税资产 400000

　　贷：所得税费用　　　　　 400000

　　20×1年会计处理为：

　　借：所得税费用 180000

　　贷：递延所得税资产 180000

　　20×2年会计处理为：

　　借：所得税费用 140000

　　贷：递延所得税资产 140000

　　20×3年会计处理为：

　　借：所得税费用 160000

　　贷：递延所得税资产 100000

　　应交税费　　　　 100000

　　五、递延所得税资产减值

　　所得税准则要求，在每个资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值，其具体的会计处理为：借记“营业外支出——递延所得税资产”，贷记“递延所得税资产”。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回，其具体的会计处理为：借记“递延所得税资产”，贷记“营业外支出——递延所得税资产”。

　　[例5]20×4年12月31日，企业递延所得税资产的账面价值为30万元。经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益只有18万元。企业应确认相应的递延所得税资产减值。其会计处理为：

　　借：所得税费用 　　　　　　120000

　　贷：递延所得税资产 120000

　　假设20×5年12月31日，经复核，企业在未来可能获得的用以抵扣递延所得税资产的利益可能有40万元。企业应在原减值的范围内转回其减值。

　　借：递延所得税资产 120000

　　贷：所得税费用　　　　　　　 120000

　　参考文献：

　　[1]会计准则研究组：《会计准则重点、难点解析》,大连出版社2006年版。